Jak doložit odpočet DPH u reklamy a poradenství, když faktura nestačí

Co se stalo v případu reklamní agentury a proč faktura nestačila

Agentura zajišťovala reklamní služby na sportovních utkáních a v tištěných periodikách a uplatnila odpočet DPH ze služeb přijatých od dodavatelky. Finanční orgány odpočet neuznaly, protože agentura neprokázala rozsah přijatých plnění. Spor došel až k Nejvyššímu správnímu soudu, který kasační stížnost zamítl (rozsudek 10 Afs 204/2025 na vyhledávači NSS).

Agentura přitom předložila řadu podkladů a prokázala, že nějaká reklamní plnění přijala. Dodavatelka vystavila daňový doklad, ke kterému patřila objednávka a předávací protokol. Na dokladu stálo obecně „služby pro reklamní kampaň prezentace v rámci“ určité sportovní soutěže a sezóny, ale rozsah plnění uveden nebyl. Nešel odvodit ani z objednávky, která neměla číselné označení, ani z protokolu, který uvedl jen to, kdy byly služby předány a k jakým akcím se doklad vztahuje.

Na druhou výzvu předložila agentura další objednávky a protokoly a na některých stálo, že rozsah plnění bude upraven operativně podle požadavků klientů a průběhu soutěže. Řada písemností neuváděla, kdo a kdy je vyhotovil. Správce daně v třetí výzvě poukázal na nesrovnalosti v dokladech a agentura je sice vysvětlovala, ale rozsah plnění neprokázala.

Rozhodující tedy nebylo, že by agentura neměla žádné doklady. Rozhodující bylo, že z jejích dokladů ani z dalších důkazů nešlo zpětně spárovat, co přesně bylo v jednotlivých zdaňovacích obdobích fakturováno. Soud to označil za nemožnost prokázat rozsah plnění a uvedl, že jde k tíži toho, kdo odpočet uplatňuje.

Co zákon vyžaduje a co s tím dělá judikatura

Plátce je oprávněn k odpočtu daně u přijatého zdanitelného plnění, které v rámci své ekonomické činnosti použije pro uskutečňování plnění zakládajících nárok na odpočet, typicky zdanitelných plnění s místem plnění v tuzemsku (§ 72 odst. 1 zákona o DPH). Samotná skutečnost, že firma službu potřebovala a využila ji, ale k odpočtu nestačí, protože zákon spojuje nárok s dalšími podmínkami, které musí firma při kontrole umět doložit.

Pro uplatnění nároku musí plátce mít daňový doklad, který vůči němu uplatnil jiný plátce (§ 73 odst. 1 písm. a) zákona o DPH). Daňový doklad je základním důkazním dokumentem pro odpočet, sám o sobě ale nárok nezaručuje. Firma, která na něm staví celou obranu, riskuje, že při pochybnostech zůstane bez dalších důkazů.

Daňový doklad přitom musí obsahovat mimo jiné rozsah a předmět plnění (§ 29 odst. 1 písm. f) zákona o DPH). Právě tento údaj byl v popsaném případu problémem, protože doklady popisovaly plnění obecně a rozsah z nich nešel odvodit ani ze související objednávky či protokolu.

Zákon zároveň počítá s tím, že doklad může být vadný. Neobsahuje-li doklad všechny předepsané náležitosti, lze nárok na odpočet prokázat jiným způsobem (§ 73 odst. 5 zákona o DPH). Firmy toto ustanovení často chápou jako záchrannou síť. Rozsudek se k němu výslovně nevyjadřuje, z jeho obecného požadavku ale plyne, že ať firma rozsah dokládá čímkoli, musí ho prokázat dostatečně konkrétně, ne jen obecně naznačit, že nějaká služba proběhla.

Soud vychází z dlouhodobé judikatury, podle které jsou sice doklady stěžejní, ale je nutné prokázat, že se vše stalo tak, jak je v nich uvedeno. Plátce proto musí prokázat, v jakém rozsahu se plnění uskutečnilo, a nepodaří-li se mu to, správce daně odpočet neuzná. Soud takto cituje rozsudky 8 Afs 44/2011, 5 Afs 165/2006 a 7 Afs 224/2020.

Daňový subjekt nese primární důkazní břemeno a prokazuje všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v daňovém tvrzení (§ 92 odst. 3 daňového řádu). Správce daně naopak prokazuje skutečnosti, které vyvracejí věrohodnost, průkaznost, správnost či úplnost předložených dokladů a evidencí (§ 92 odst. 5 písm. c)). Zpochybní-li je konkrétními skutečnostmi, jako v popsaném případě třemi výzvami, musí plátce vzniklé pochybnosti rozptýlit dalšími důkazy.

Rozdělení důkazního břemene mezi správce daně a plátce podrobněji rozebírá text o důkazním břemeni v daňové kontrole. Z něj plyne, že firma, která má kvalitní podklady od začátku, nemusí při kontrole improvizovat a může reagovat na výzvy ve stanovených lhůtách.

Co soud řekl o „živelné“ povaze reklamy

Agentura tvrdila, že reklama na sportovních utkáních se nedá předem přesně odhadnout, protože průběh soutěže není předvídatelný a rozsah plnění se upravuje podle potřeb odběratelů, často bez písemné stopy. Soud tento argument obrátil. Právě proto, že spolupráce nemá pevnou strukturu, bylo podle něj třeba zvolit způsob dokumentace, který umožní prokázat, co a v jakém množství bylo nakonec dodáno.

Soud výslovně naznačil řešení: zapisovat výstup z pracovních schůzek, kde se řešily detaily propagace, nebo trvat na důsledné protokolaci už poskytnutých služeb alespoň v předávacích protokolech. Řádná evidence rozsahu plnění v rozlišení na dílčí služby a události byla podle něj žádoucí právě s ohledem na tvrzenou živelnost. Protože ji strany nevedly, nešlo ani s pomocí dalších podpůrných důkazů zpětně zjistit, co konkrétně bylo kterým dokladem fakturováno.

Jde přitom o praktická řešení, která soud nabídl, ne o novou zákonnou povinnost. Zákonem daná je povinnost prokázat rozsah a předmět plnění; jakým způsobem to firma udělá, je na ní. Zápisy ze schůzek a podrobné protokoly jsou jen nejspolehlivější cestou, jak tuto povinnost unést u spolupráce, jejíž obsah se mění za pochodu.

Rozdíl oproti jiným rozhodnutím soud vysvětlil na dvou příkladech. V rozsudku Milkpol šlo o přímou propagaci předem určenými formami včetně konkrétní podoby reklamy, umístění a trvání, a odběratelka prokázala, že reklama byla v podstatných parametrech skutečně odvysílána. V posuzované věci šlo naopak o přeprodej balíků nespecifikovaných služeb bez bližšího rozlišení.

Praktický závěr je jednoduchý. Čím méně konkrétní je plnění v objednávce, tím více musí být doloženo v průběhu. Firma, která kupuje balíček služeb s proměnlivým obsahem, si má od začátku nastavit pravidlo, kdo a kdy zaznamená, co z balíčku se skutečně čerpalo, aby nedokazovala rozsah po letech z paměti.

Jak psát objednávky a faktury u reklamy a poradenství

První zásadou je pojmenovat předmět plnění konkrétně už v objednávce. U reklamy to znamená uvést typ prezentace, umístění, dobu a počet, u poradenství téma, rozsah a očekávaný výstup. Objednávka by měla mít číslo a datum, aby se dala jednoznačně spárovat s fakturou a protokolem, a měla by uvádět osobu, která ji vystavila.

Druhou zásadou je výslovně popsat v objednávce, jak se rozsah upravuje. Pokud se plnění mění podle průběhu kampaně nebo požadavků klientů, má být sjednáno, že změna se potvrdí písemně, například e-mailem se jmenovitým schválením, a že se promítne do předávacího protokolu. Soud vytkl právě to, že objednávky odkazovaly na operativní úpravu rozsahu a strany přitom nevedly evidenci, ze které by šlo zpětně zjistit, co bylo dodáno.

Třetí zásadou je, aby faktura rozlišovala jednotlivé služby. Pouhá souhrnná položka „služby pro reklamní kampaň“ s jednou cenou může být při kontrole nedostatečná, pokud ani z faktury, ani z navazujících dokladů a dalších důkazů nelze spolehlivě zjistit rozsah a předmět plnění. Faktura by proto měla odkazovat na číslo objednávky a protokolu a rozepsat položky tak, aby šly spárovat s konkrétními událostmi nebo výstupy.

Čtvrtou zásadou je předávací protokol, který neříká jen „předáno“. Má uvádět, co přesně se předává, kdy a komu, a má být podepsán osobou, kterou lze identifikovat. U poradenství stačí k protokolu přiložit výstupy nebo jejich seznam. U reklamy je užitečné přiložit doklad o zveřejnění, například snímek, výstřižek nebo záznam, ze kterého je vidět provedení.

Jak průběžně dokumentovat plnění, aby šlo spárovat doklady s plněním

Nejlepší dokumentace vzniká v průběhu spolupráce. Stačí krátké zápisy z jednání, ve kterých se řeší obsah plnění, a jmenný záznam, kdo je schválil. Soud tohle řešení označil za takové, které se nabízí. Firma, která je vede, má při kontrole k dispozici přesně ten důkaz, který agentuře v případu chyběl.

Druhou vrstvou je párování faktur s konkrétními plněními. Při přijetí faktury od dodavatele má někdo ve firmě zkontrolovat, zda odpovídá objednávce a protokolu, a zaznamenat výsledek. Pokud se doklady nepárují hned, je zpětné párování po letech obtížné a nespolehlivé, jak ukazuje případ, ve kterém předložené doklady a objednávky často nebyly způsobilé ke spárování.

Třetí vrstvou je návaznost na odběratele. Firma, která služby dál prodává, potřebuje spárovat, co koupila od dodavatele, s tím, co dodala svým odběratelům. Soud poukázal na to, že u smluv s odběrateli plnění určit šlo, ale že rozsah plnění od dodavatelky nikoliv. Firma proto potřebuje evidenci, ze které bude vidět celý řetězec od nákupu po prodej.

Čtvrtou vrstvou je uchování. Dokumentace má smysl, jen když přežije lhůty, ve kterých se daň zpětně kontroluje. Firma si proto má určit, kde a jak se dokumenty ukládají, kdo za to odpovídá a jak se předávají při změně zaměstnanců. Informace uložené jen v e-mailové schránce jednoho člověka se při odchodu zaměstnance snadno ztrácejí.

Co dělat, když správce daně pochybuje o rozsahu plnění

V popsaném případu správce daně vydal postupně tři dostatečně určité výzvy, vyjádřil v nich pochybnosti o splnění podmínek pro odpočet a sdělil, jakými důkazními prostředky lze situaci objasnit. Agentura tak věděla, čeho se pochybnosti týkají, a měla příležitost je rozptýlit. Soud nepřisvědčil námitce, že správce daně na agenturu nezákonně přenesl důkazní břemeno.

První zásadou je reagovat na každou výzvu konkrétně a doložit vše, co má firma k dispozici. Obecné vysvětlení, že spolupráce byla živelná, pochybnosti nerozptýlí. Pomůže jen to, co se dá předložit: konkrétní zápisy, protokoly, komunikace, výstupy a spárování s fakturami, případně svědecká výpověď, která konkrétně popíše, co bylo dodáno.

Druhou zásadou je navrhnout důkazy včas a určitě. Soud v souvislosti s návrhy zvukových záznamů upozornil, že firma musí uvést, co by záznam měl prokázat, a že svědek, který podepsal protokol o výpovědi, tím dal najevo souhlas s jeho obsahem. Návrh důkazu bez uvedení, co má prokázat, proto nemusí být proveden.

Třetí zásadou je nepřipisovat správci daně úmysl, který nevyslovil. Agentura namítala, že ji správce daně podezírá z podvodu, ale soud zjistil, že z ničeho takového neplyne a že šlo o to, zda byl prokázán rozsah plnění. Obrana postavená na zdánlivém obvinění firmě nepomohla, protože odvedla pozornost od toho, co v důkazech chybělo.

Při přípravě na kontrolu je užitečné znát postup, který popisuje text o daňové kontrole v roce 2026. Firma, která ví, jak kontrola probíhá a jaké lhůty běží, odpovídá na výzvy věcně a včas a nepromarní čas, který je při opakovaných výzvách často nejcennější.

Obecnou hranici mezi uplatněním odpočtu a jeho zpochybněním řeší také text o rozhodnutí NSS o zneužití práva u DPH. Ta je ale jiná otázka než důkaz o rozsahu skutečně přijatého plnění, i když se obě při kontrole často potkávají a firma na ně proto musí být připravena současně.

Paralelní kontroly a zásahová žaloba: co soud řekl o roztříštěných postupech

Agentura byla kontrolována v sedmi samostatných kontrolních postupech pěti různými správci daně, i když se týkaly stejných dodavatelů a lišily se jen zdaňovacím obdobím. Tvrdila, že musela každý procesní úkon učinit sedmkrát a vynaložila na to přes 3,5 milionu korun. Soud proto musel posoudit, zda takový postup ovlivňuje zákonnost rozhodnutí o stanovení daně.

Soud konstatoval, že takové roztříštění lze považovat za nepřiměřený výkon vybrané působnosti, a postup v dané věci za nepřiměřený označil. Správce daně má šetřit práva daňových subjektů a postupovat tak, aby nikomu nevznikaly zbytečné náklady (§ 5 odst. 3 a § 7 odst. 2 daňového řádu). Institut vybrané působnosti má podle soudu sloužit k účinnějšímu výkonu správy daní, ne k násobení procesních úkonů, a roztříštění do paralelních řízení bez zjevného důvodu naráží na zásady správy daní.

Ochrany před nezákonným postupem se podle soudu lze domáhat především zásahovou žalobou, ale lze ji namítat i v žalobě proti rozhodnutí o stanovení daně, kde jsou možnosti omezenější. Samotná nepřiměřená roztříštěnost kontrol ještě nevede ke zrušení rozhodnutí o dani; musela by mít prokázaný vliv na jeho zákonnost nebo správnost. V případu to prokázáno nebylo a postup podle soudu nebyl šikanózní.

Pro firmu z toho plyne praktická rada. Při opakovaných kontrolách stejných dodavatelů je vhodné si vést přehled všech postupů, předložených důkazů a vzniklých nákladů a včas zvážit zásahovou žalobu. Daňový řád navíc výslovně umožňuje, aby správce daně z důvodu hospodárnosti konal úkony pro různá řízení společně, a firma proto může společný postup sama navrhnout.

Zcela nezávisle na tom je dobré mít důkazní složku připravenou pro všechna kontrolovaná období najednou. Firma, která při první kontrole předloží kompletní podklady k celé spolupráci s dodavatelem, omezí riziko, že se identické výzvy budou opakovat. Pokud se přesto opakují, má v ruce doklad o tom, co bylo předloženo a kdy. Jak dodavatele prověřit už před první objednávkou, popisuje text o prověření dodavatele, aby finanční úřad neodmítl odpočet.

Jak přesně nastavit dokumentaci reklamních a poradenských služeb a reakci na kontrolu, závisí na struktuře spolupráce a na tom, kolik dodavatelů firma využívá – proto to právníci ARROWS advokátní kanceláře posuzují vždy podle konkrétní firmy a jejího dodavatelského řetězce, ne podle univerzálního formuláře, který by pro každou spolupráci znamenal jiné riziko.

Rizika nedoloženého rozsahu plnění

Závěrečné shrnutí

Nejvyšší správní soud v srpnu 2026 potvrdil, že plátce musí při odpočtu DPH u reklamních služeb prokázat nejen přijetí plnění, ale i jeho rozsah, a že tvrzená živelnost spolupráce od dokazování neosvobozuje. Článek ukázal, že faktura s obecným popisem sama nestačí, pokud rozsah nejde doložit ani jinak, že jakýkoli jiný důkaz musí být konkrétní a že zápisy z jednání a důslednou protokolaci se vyplatí vést v průběhu spolupráce.

Pro vedení firmy z toho plyne jasný úkol: u reklamních a poradenských služeb nastavit objednávky, faktury a protokoly tak, aby z nich šlo zpětně spárovat konkrétní plnění. Doložení rozsahu po letech z paměti se při kontrole nepodaří a nedoložení jde k tíži plátce.

Právníci ARROWS advokátní kanceláře nastavují dokumentaci reklamních a poradenských služeb, připravují vzory objednávek a protokolů a zastupují firmy při daňových kontrolách. Napište nám na konzultace@arws.cz nebo si projděte naše daňové poradenství.